Befristete Absenkung der Umsatzsteuer

Die Bundesregierung hat sich angesichts der Corona-Krise am 3. Juni 2020 auf ein umfangreiches Konjunkturprogramm geeinigt.

Befristete Absenkung der Umsatzsteuer im zweiten Halbjahr 2020

Im Zuge des Corona-Konjunkturpakets haben sich Union und SPD auf eine Senkung der Umsatzsteuer verständigt: der Regelsteuersatz von 19% sinkt auf 16%, der ermäßigte Umsatzsteuersatz von 7% sinkt auf 5%. Dies gilt vom 1. Juli 2020 bis zum 31.12.2020. Danach soll dann wieder der alte Regelsteuersatz (bzw. ermäßigte Steuersatz) gelten.

Durch die temporäre Steuersatzsenkung soll die Binnennachfrage angekurbelt werden. Neben diesem positiven Aspekt hat die Steuersatzsenkung in Teilen der Wirtschaft auch kritische Rückmeldungen zum administrativen Zusatzaufwand ausgelöst. Unternehmen müssen eine zweifache Umstellung bewerkstelligen: Die Reduzierung zum 1. Juli und die Rückkehr zu den derzeit geltenden Steuersätzen am 1. Januar 2021.

Es stellen sich Praxisfragen, wer in welcher Konstellation von den Änderungen betroffen ist, wer profitiert und wer nicht. Auch wenn die genaue Ausgestaltung der Reform noch nicht feststeht, sind ausgewählte wichtige Aspekte im folgenden Überblick kurz dargestellt.

Auf den Leistungszeitpunkt kommt es an!

 Wichtig: Entstehung der Umsatzsteuer

Grundsätzlich gilt: Die Umsatzsteuer entsteht endgültig erst mit Ausführung einer Leistung oder Teilleistung – Anzahlungen sichern keinen Steuersatz

Dementsprechend gilt: Nur wenn die Lieferung oder Leistung im Zeitraum 1. Juli bis 31. Dezember 2020 ausgeführt wird, gilt der abgesenkte Steuersatz von 16% (bzw. 5%).

Der Tag des Vertragsabschlusses, der Rechnungserteilung oder der Vereinnahmung des Entgelts sind unerheblich.

Insofern müssen Rechnungen über nach dem 30. Juni 2020 (und vor dem 1. Januar 2021) zu erbringende Leistungen bereits heute grundsätzlich mit dem für diesen Zeitraum geltenden Umsatzsteuersatz (16% bzw. 5%) fakturiert werden. Werden dagegen Rechnungen über bis zum 30. Juni 2020 erbrachte Leistungen erst nach diesem Zeitpunkt erteilt, ist noch der heute gültige Steuersatz (19% bzw. 7%) anzuwenden. Entsprechende Grundsätze sind dann auch bei der vorgesehenen Rückumstellung (Wiederanhebung der Umsatzsteuersätze) zum 1. Januar 2021 zu beachten.

 Zu unterscheiden sind die (Waren-)Lieferungen, die Werklieferungen und die sonstigen Leistungen.

Bei physischen Warenlieferungen entsteht die Umsatzsteuerpflicht zum Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht. Die Übergabe der Ware sollte also nach Möglichkeit im Zeitraum 01.07.2020 bis 31.12.2020 erfolgen, um von der Umsatzsteuersenkung zu profitieren. Als Zeitpunkt der Lieferung gilt jedoch im Falle der Versendung deren Aufgabe bei der Post, Bahn, Spedition usw. Wird die Versendung noch vor dem 1. Juli 2020 vorgenommen, erfolgt die Zustellung aber erst danach, so greift noch der bis 30. Juni 2020 gültige Umsatzsteuersatz.

Bei Werklieferungen, wenn man sich beispielsweise in der Autowerkstatt einen neuen Motor einbauen lässt, kommt es auf die Übergabe und Abnahme des vereinbarten Werks an.

Sonstige Leistungen (zum Beispiel Beratungsleistungen, Montageleistungen etc.) werden grundsätzlich erst dann ausgeführt, wenn der Empfänger den wirtschaftlichen ‎Vorteil erhält, d.h. bei Vollendung des Werks samt Abnahme.

 Änderungsbedarf in IT, Buchhaltung & Co.

Die temporäre Absenkung der Umsatzsteuersätze zieht für Unternehmen einen kurzfristigen Handlungsbedarf nach sich. So sind Systeme und Abläufe in der IT und in der Buchhaltung zu ändern, Verträge zu prüfen und ggf. anzupassen. Umstellungsbedarf ergibt sich auch bei Kassensystemen. Zudem muss man im Blick haben, dass die Steuersatzänderungen nur bis zum 31. Dezember 2020 gelten und dann eine Rückänderung notwendig ist.

 Beachte: Restaurations- und Verpflegungsdienstleistungen

Besondere Komplexitäten sind bei Unternehmen zu erwarten, die Restaurations- und Verpflegungsdienstleistungen erbringen, da dort (wegen der vom 1. Juli 2020 bis 30. Juni 2021 befristeten MwSt-Absenkung auf Speisen und der bis Ende 2020 befristeten allgemeinen MwSt-Senkung) innerhalb kurzer Zeit drei verschiedene Steuersätze gelten sollen: bis 30. Juni 2020 19%, vom 1. Juli bis 31. Dezember 2020 5%, vom 1. Januar bis 30. Juni 2021 7% und danach wieder 19%.

 Tipp: Leistung an nicht vorsteuerabzugsberechtigte Kunden

Sofern Leistungen gegenüber vorsteuerabzugsberechtigten Unternehmern erbracht werden, ist letztlich gleichgültig, ob die Leistung vor oder nach der jeweiligen Steuersatzänderung erfolgt, da die Steuer beim Leistungsempfänger nicht kostenwirksam ist. Es ist aber auf die richtige Ausstellung der Rechnung zu achten. Bei nicht vorsteuerabzugsberechtigten Kunden (z.B. Privatpersonen) hingegen ist die Steuer kostenwirksam, so dass eine Ausführung der Leistung im Absenkungszeitraum (1. Juli – 31. Dezember 2020) vorteilhaft sein kann.

Beachte: Unrichtig ausgewiesene Umsatzsteuer vermeiden

Die Absenkung des Steuersatzes ab 1. Juli 2020 kann einen unrichtigen Umsatzsteuerausweis nach sich ziehen, den es zu vermeiden gilt. Denn wenn ein Unternehmer die Leistung im Zeitraum 1. Juli – 31. Dezember 2020 ausführt, hierbei aber noch eine Rechnung mit dem „alten“ Steuersatz von 19% (bzw. 7%) ausstellt, so führt dies zu einem unrichtig ausgewiesenen, zu hohen Umsatzsteuerbetrag. Diese Steuer wird vom leistenden Unternehmer geschuldet (§ 14c (1) Umsatzsteuergesetz). Aber auch der Leistungsempfänger hat ein Problem: Der zu hoch ausgewiesene Umsatzsteuerbetrag kann nicht als Vorsteuer abgezogen werden. Deshalb sollten Unternehmen nicht nur auf der Leistungsausgangsseite, sondern auch auf der Leistungseingangsseite auf eine korrekte Abrechnung achten.

Beachte: Anpassung von Abrechnungen bei Dauerleistungen

Bei Dauerleistungen, die im Rahmen von Teilleistungen erbracht werden, wie zum Beispiel Miet- oder Leasingverträgen, ist sicherzustellen, dass für den Absenkungszeitraum (1. Juli – 31.12.2020) notwendige Anpassungen der Verträge bzw. Dauerrechnungen erfolgen. Ohne korrekte Abrechnungen wird die überhöhte Umsatzsteuer vom Unternehmer gemäß § 14c (1) Umsatzsteuergesetz geschuldet.

Anpassung von langfristigen Verträgen

Bei langfristigen Verträgen kann es durch die Steuersatzänderungen zu Ausgleichsverpflichtungen zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger nach der Regelung von § 29 Umsatzsteuergesetz kommen (Ausgleich von Mehr- oder Minderbelastungen). Dabei sollte geprüft werden, ob im jeweiligen Einzelfall ggf. abweichende vertragliche Vereinbarungen getroffen wurden.

Anzahlungen

Besonders zu beachten ist bei einer Steuersatzänderung die korrekte Ermittlung der geschuldeten Umsatzsteuer, wenn der Unternehmer für seine Leistungen Anzahlungen oder Vorauszahlungen vereinnahmt hat. Dabei sind grundsätzlich die folgenden Möglichkeiten denkbar (die Zusammenstellung erfolgt anhand der Annahme, dass die Absenkung des Steuersatzes nicht über den 31.12.2020 hinaus verlängert wird):

Leistungserbringung Anzahlungen Steuerliche Behandlung
Leistung oder Teilleistung erbracht bis 30.6.2020 Ob Anzahlungen geleistet worden sind ist unerheblich Die Leistung unterliegt dem Regelsteuersatz mit 19 % bzw. mit dem ermäßigten Steuersatz von 7 %
Leistung oder Teilleistung erbracht nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.1.2021 Anzahlungen sind vor dem 1.7.2020 nicht geflossen Die Leistung unterliegt dem Regelsteuersatz mit 16 % bzw. mit dem ermäßigten Steuersatz von 5 %
Leistung oder Teilleistung erbracht nach dem 30.6.2020 und vor dem 1.1.2021 Anzahlungen sind ganz oder teilweise vor dem 1.7.2020 geflossen Die Anzahlungen vor dem 1.7.2020 waren mit 19 % bzw. 7 % besteuert worden (der leistende Unternehmer könnte aber auch schon in der Anzahlungsrechnung für Leistungen, die in der Zeit ab dem 1.7. bis 31.12.2020 ausgeführt werden – soweit dies sicher ist -, den Regelsteuersatz mit 16 % bzw. 5 % angeben; in diesem Fall entsteht die Umsatzsteuer auch schon bei Zahlungszufluss mit dem entsprechenden Steuersatz), bei Ausführung der Leistung in der Zeit ab dem 1.7. bis 31.12.2020 sind die Leistungen mit 3 % zu entlasten.
Leistung oder Teilleistung erbracht nach dem 31.12.2020 Anzahlungen sind vor dem 1.1.2021 nicht geflossen Die Leistung unterliegt dem Regelsteuersatz mit 19 % bzw. dem ermäßigten Steuersatz von 7 %
Leistung oder Teilleistung erbracht nach dem 31.12.2020 Anzahlungen sind ganz oder teilweise in der Zeit zwischen dem 1.7. und dem 31.12.2020 geflossen Die Anzahlungen können mit 16 % bzw. 5 % besteuert werden (der leistende Unternehmer kann aber auch schon in der Anzahlungsrechnung für Leistungen, die in 2021 ausgeführt werden, den Regelsteuersatz mit 19 % bzw. 7 % angeben; in diesem Fall entsteht die Umsatzsteuer auch schon bei Zahlungszufluss in 2020 mit 19 % bzw. 7 %), bei Ausführung der Leistung ab 2021 sind die Leistungen mit 3 % bzw. 2 % nachzuversteuern.

Die Entlastung bzw. die Nachversteuerung von Anzahlungen erfolgt in der Voranmeldung des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistung oder Teilleistung auf die sich die Anzahlung bezieht, ausgeführt ist. Besteuert der Unternehmer seine Umsätze nach vereinnahmten Entgelten, erfolgt die Entlastung bzw. Nachversteuerung in dem Voranmeldungszeitraum, in dem das restliche Entgelt vereinnahmt wird.

Hat der Unternehmer für zwischen dem 1.7. und 31.12.2020 vereinnahmte Anzahlungen die Umsatzsteuer mit 16 % bzw. 5 % in der Rechnung angegeben, ist bei Leistungserbringung ab dem 1.1.2021 die Anzahlungsrechnung nicht zu berichtigen, wenn in der Endrechnung die Umsatzsteuer auf den Gesamtbetrag mit dem neuen Steuersatz angegeben wird. Allerdings ist darauf zu achten, dass die in der Anzahlungsrechnung offen ausgewiesene Umsatzsteuer in der Schlussrechnung wieder offen abgesetzt wird. Der Unternehmer kann aber auch seine Rechnung über die zum anderen Steuersatz vereinnahmten Anzahlungen berichtigen. Die Berichtigung erfolgt in diesem Fall für den Voranmeldungszeitraum, in dem der Unternehmer den Steuerausweis berichtigt.

Die Regelungen gelten nicht nur für den leistenden Unternehmer, sondern gleichfalls für die Vorsteuerabzugsbeträge des Leistungsempfängers.

Praxis-Tipp: Rechnungstellung vor Steuersatzänderung

Der Unternehmer kann für Leistungen auch schon vor Eintritt der jeweiligen Steuersatzänderung Rechnungen mit dem Steuersatz ausstellen, der zum Zeitpunkt der Ausführung der Leistung jeweils zutreffend ist.

Bauleistungen

Ein besonderes Problem ergibt sich bei Bauleistungen. Bei Bauleistungen liegen regelmäßig in der Praxis nicht die Voraussetzungen für Teilleistungen vor. Es werden zwar häufig wirtschaftlich abgrenzbare Leistungen ausgeführt, überwiegend fehlt es hier aber an einer Vereinbarung von Teilleistungen und der entsprechenden steuerwirksamen Abnahme von solchen Teilleistungen. Dies kann jetzt – je nach Situation – zum Vor- oder Nachteil für die Leistungsempfänger kommen.

Wichtig: Keine Vereinbarungen über Teilleistungen

Wurden in einem Vertrag keine Vereinbarungen über Teilleistungen getroffen, beanstandete es die Finanzverwaltung bei früheren Steuersatzänderungen nicht, wenn bis zum Zeitpunkt des Inkrafttretens der Steuersatzänderung eine entsprechende Vereinbarung nachgeholt wurde. Zumindest wenn es dann wieder zur Anhebung des Steuersatzes auf 19 % zum 1.1.2021 kommt, sollten bei noch nicht vollständig ausgeführten Leistungen für die bis dahin ausgeführten wirtschaftlich abgrenzbaren Leistungen Vereinbarungen für Teilleistungen getroffen werden.

Werden einheitliche Bauleistungen in der Zeit ab dem 1.7.2020 bis 31.12.2020 ausgeführt (in der Regel ist hier die Abnahme durch den Auftraggeber maßgeblich), unterliegt die gesamte Leistung dem Regelsteuersatz von dann 16 %, unabhängig davon, in welchem Umfang schon (mit 19 %) besteuerte Anzahlungen geleistet worden waren. Entsprechend ist die Leistung dann wieder dem Regelsteuersatz von 19 % zu unterwerfen, wenn die Leistung nach dem 31.12.2020 ausgeführt wird.

Soweit bei Leistungen gegenüber einem nicht zum Vorsteuerabzug berechtigten Leistungsempfänger ausgeführt werden, sollte der Abschluss gegebenenfalls – ohne hier eine missbräuchliche Gestaltung vorzunehmen – in die Zeit zwischen dem 1.7.2020 und dem 31.12.2020 gelegt werden.

Beispiel: Vereinbarung über die Ausführung Teilleistungen abschließen

Bauherr B hatte 2019 dem Generalunternehmer G den Auftrag erteilt, auf einem ihm gehörenden Grundstück ein schlüsselfertiges Einfamilienhaus für private Zwecke zu errichten. G führt eine steuerbare und steuerpflichtige Werklieferung aus, die Umsatzsteuer entsteht mit Ausführung (Abnahme) der Leistung. Wenn das schlüsselfertige Einfamilienhaus in der Zeit vom 1.7.2020 bis 31.12.2020 fertiggestellt wird, unterliegt die gesamte Leistung der Umsatzsteuer von 16 %. Wird die Leistung erst ab dem 1.1.2021 ausgeführt, unterliegt die Leistung dem Regelsteuersatz von 19 %. In diesem Fall wäre es sinnvoll, vor dem 31.12.2020 eine Vereinbarung über die Ausführung von Teilleistungen abzuschließen und die bis 31.12.2020 abgeschlossenen Teilleistungen abzunehmen. Insoweit würden dann die Teilleistungen endgültig nur dem Steuersatz von 16 % unterliegen.

Gutscheine im Umsatzsteuerrecht

Seit dem 1.1.2019 gelten in Deutschland neue Regelungen für Gutscheine. Soweit aus einem Gutschein eine Leistung unmittelbar zu fordern ist, es sich also nicht nur um sog. Preisermäßigungs- oder Rabattgutscheine handelt, muss zwischen dem sog. Einzweckgutschein und dem Mehrzweckgutschein unterschieden werden. Diese beiden Formen von Gutscheinen führen zu grundsätzlich unterschiedlichen umsatzsteuerrechtlichen Ergebnissen:

  1. Einzweckgutschein (§ 3 Abs. 14 UStG): Ein Einzweckgutschein liegt dann vor, wenn der Ort der Leistung (hier also z.B. Deutschland) schon bei Ausgabe des Gutscheins feststeht und sich aufgrund der Leistung die Höhe der Umsatzsteuer eindeutig ermitteln lässt. Liegt ein solcher Einzweckgutschein vor, entsteht die Umsatzsteuer schon bei Verkauf des Gutscheins und jeder weiteren Weiterveräußerung. Die tatsächliche Ausführung der Leistung – wenn also der Gutschein eingelöst wird – ist dann keiner Umsatzsteuer mehr zu unterwerfen.
  2. Mehrzweckgutschein (§ 3 Abs. 15 UStG): Ein Mehrzweckgutschein liegt vor, wenn es sich um einen Gutschein handelt, der kein Einzweckgutschein ist, weil entweder der Ort der Leistung oder die sich aus der Leistung ergebende Umsatzsteuer bei Verkauf bzw. Ausgabe des Gutscheins nicht feststeht. In diesem Fall ist der Verkauf dieses Gutscheins nur ein Tausch von Geld in eine andere Form eines Zahlungsmittels und unterliegt keiner Umsatzsteuer. Erst wenn der Gutschein eingelöst wird, unterliegt die tatsächlich ausgeführte Leistung der Umsatzsteuer. Deshalb darf bei einem Verkauf eines Mehrzweckgutscheins noch keine Umsatzsteuer in einer Abrechnung gesondert ausgewiesen werden.

Unklar ist, ob wegen des temporär abgesenkten Steuersatzes derzeit überhaupt ein Einzweck-Gutschein vorliegen kann, da in Abhängigkeit der Einlösung eine Umsatzsteuer von 19 % oder 16 % (respektive 7 % oder 5 %) ergeben kann. Ebenso unklar ist, ob ein in der Vergangenheit als Einzweck-Gutschein, der zu einem Steuersatz von 19 % (7 %) geführt hatte, bei Einlösung unter den Bedingungen des abgesenkten Steuersatzes zu einer analogen Anwendung der Änderung der Bemessungsgrundlage nach § 17 UStG führen kann. In diesem Zusammenhang zeigen sich die Mängel der systematisch unzureichend in das Gesamtgefüge des Umsatzsteuerrechts eingepassten Regelungen zu den Gutscheinen.

Praxis-Tipp: Mehrzweck-Gutscheine oder Einzweckgutscheine

Derzeit sollte in jedem Fall versucht werden, Gutscheine als Mehrzweck-Gutscheine auszugestalten.

Kreativ Kids GmbH

Als Inhaber der Kreativ Kids GmbH, welche International tätig ist, haben die beiden Geschäftsführer Stjepan Kristic und Sabrina Arlovic die Bereiche der Buchhaltung, Erstellung von Lohn- und Gehaltsabrechnung, Bilanzierung und die Erstellung von Steuererklärungen outgesourct.

„Wir verstehen uns nicht nur als Lieferant an Schulen und Kindergärten, sondern beraten diese auch mit unserer langjährigen Erfahrung in allen Bereichen“, schildert der Geschäftsführer Stjepan Kristic in seinen Geschäftsräumen, in denen ein familiäres und offenes Klima herrscht.

„Im alltäglichen Geschäft fehlt uns einfach die Zeit uns mit den Themen der Finanz- und Lohnbuchhaltung auseinanderzusetzen. Das wird alles von den Mitarbeitern der Rockoffice GmbH für uns erledigt, was für uns eine erhebliche Entlastung darstellt. Diese Bereiche haben wir komplett outgesourct.“

Die Geschäftsführer schätzen zudem die monatlichen Auswertungen. „So kann ich jeden Monat auf einen Blick feststellen, wie sich unser Unternehmen entwickelt und habe bei Rückfragen einen kompetenten Ansprechpartner.

Gerade die jährliche Gestaltungsberatung, welche wir in Verbindung mit dem Jahresabschluss durchführen, hat uns weitergebracht. Durch die Beratungen haben wir erst einmal festgestellt was hier alles noch möglich ist.“

„Die Rockoffice GmbH nimmt uns nicht nur einen großen Teil der Verwaltungsarbeit ab. Durch die aktive Beratung und die laufende Betreuung unseres Unternehmens konnten wir uns stetig weiterentwickeln und neue Strukturen aufbauen, durch welche wir innerhalb kürzester Zeit Steuern in Vermögenswerte umwandeln konnten.“